Actualmente, la mayoría de los expedientes del IRPF 2014 pendientes de devolución como consecuencia de la aplicación por parte del contribuyente de la exención por trabajos realizados en el extranjero (7p), están en su gran parte pendientes de resolución, si bien la Administración Tributaria ha empezado ya a notificar propuestas de liquidación provisional indicando principalmente que le constan unas retribuciones superiores a las declaradas por el contribuyente en su declaración. Contra dichas propuestas, cabe la presentación de alegaciones por parte del contribuyente en el plazo de 10- 15 días hábiles mediante el correspondiente escrito.
Asimismo, es posible que tengamos pendientes expedientes de años anteriores iniciados mediante los correspondientes escritos de rectificación de declaración de IRPF con solicitud de devolución de ingresos indebidos; los cuales, generarán igualmente propuestas de resolución que deberán ser atendidas en el mismo plazo de 10-15 días hábiles.
La anterior forma de iniciar estos procedimientos (propuesta de liquidación o de resolución), resulta ser la forma habitual de actuar de la Administración Tributaria, a menos que el contribuyente haya presentado, voluntariamente, un escrito exponiendo su situación tributaria de manera conjunta con la presentación de la Declaración de Renta en el qué haya comunicado la aplicación del 7p. En tales casos, el procedimiento pudiera verse alterado en alguna de sus fases si bien, por experiencia podemos decir que en la mayoría de los supuestos, dichos escritos presentados junto con la declaración, ni tan siquiera son incluidos en el expediente administrativo, actuando la Administración como si éstos nunca hubieran sido presentados.
Como hemos comentado varias veces en el presente blog, este tipo de propuestas de liquidación provisional automáticas (nos referimos a expedientes que no se han iniciado con solicitud de rectificación sino como consecuencia de la presentación de la Declaración de IRPF por parte del trabajador), son debidas a que la empresa ha declarado unas retribuciones a través del modelo anual de Ingresos y retenciones 190, superiores a las que, en aplicación de la exención, a declarado el trabajador en su declaración de IRPF. Ello, como hemos advertido en numerosas ocasiones, es fruto de la inexistencia de una casilla específica para declarar y comunicar la exención por trabajos realizados en el extranjero. Así pues, no nos cansaremos de solicitar que sea habilitado un apartado concreto para consignar el 7p en el modelo 100 del IRPF y evitar, de esta manera, dilaciones en estos procedimientos.
Dicho lo anterior, el trabajador se encontrará con una notificación de propuesta de liquidación en la cual se le comunica que no se le aplica la exención y que deberá contestar, como ya hemos indicado, en el plazo de 10 – 15 días hábiles. Debemos tener en cuenta la posibilidad de de solicitar una ampliación de dicho plazo en 5 – 10 días.
En la mayoría de casos, en dicha propuesta de liquidación, no se hace mención alguna al 7p, proponiéndose una liquidación que incluye la totalidad de las rentas del trabajo declaradas por la empresa que no ha aplicado el 7p en nómina.
A nuestro juicio y como indicábamos en el título del presente post, a esta notificación no se le acostumbra a dar la importancia que se merece, más si entendemos que ésta se convierte en el trámite procedimental más importante de todos los trámites que deberemos abordar en defensa de la aplicación de la exención del 7p, más incluso que los propios recursos que deban substanciarse con posterioridad en Reposición o ante el TEAR (Tribunal Económico Administrativo Regional).
Debemos tener presente que una vez realizadas las alegaciones oportunas en defensa de la aplicación de la exención, el expediente ya quedará (a menos que acudamos en Reposición, recurso en la mayoría de los casos, desaconsejable) preparado para su posterior resolución en el TEAR. Al respecto hay que tener en cuenta, que posiblemente la única vez que la Administración Tributaria se pronunciará acerca de la exención, será en el posterior escrito (liquidación provisional) que nos notificará como consecuencia de nuestras alegaciones, por lo que su motivación quedará plasmada en la liquidación provisional que nos notificará, como indicábamos, una vez realizadas y presentadas nuestras alegaciones.
Es por ello, que la fase de alegaciones, como avanzábamos debe albergar todos nuestros esfuerzos en tanto dicha fase procedimental puede suponer en la mayoría de casos, el tendón de Aquiles para la Administración Tributaria.
Al hilo de lo anterior, debemos recordar que la norma del IRPF únicamente exige para la aplicación del 7p, el cumplimiento de los siguientes 4+1 requisitos:
1).- Que el trabajador sea residente fiscal en España.
2).- Que parte de su trabajo lo realice en el extranjero.
3).- Que el trabajo se realice para una empresa no residente.
4).-Que exista un impuesto análogo al IRPF, requisito que se presume cumplido si existe Convenio de Doble Imposición.
+1).- En el caso de que los trabajos se realicen para una empresa no residente pero del Grupo, deberemos justificar el valor añadido aportado por dicho trabajador.
Si bien podríamos dedicarle varios posts a estos 4+1 requisitos, nos remitimos a nuestro primer antiguo post, plenamente en vigor a fecha actual, donde queda claro que debemos hablar de estos 4+1 requisitos y no más, y que por mucho que las distintas Administraciones Tributarias traten de añadir requisitos adicionales, muchos de ellos formales, la Ley es clara al respecto.
Pues bien, es precisamente en esta fase de alegaciones donde deberemos probar el cumplimiento de dichos 4+1 requisitos, a la vez que no deberemos dejar margen a la Administración para que pueda desvirtuar nuestras alegaciones y justificantes.
Al respecto debemos tener en cuenta que en tanto la Administración no sea capaz de fundamentar, en base a los 4 + 1 requisitos, la inaplicación del 7p, tenemos ya la mitad del expediente ganado y como acostumbramos a decir, tenemos perfectamente hilvanado el expediente para su tramitación ante el TEAR, en el caso que ello sea necesario. Por desgracia, actualmente la AEAT se muestra extremadamente beligerante con la aplicación del 7p, por lo que, lamentablemente, muchos serán los expedientes que deberemos resolver en el TEAR.
Así las cosas, la idiosincracia del procedimiento tributario y el funcionamiento interno de las distintas Administraciones Tributarias, nos conducen a la necesidad de darle, al trámite de alegaciones, la importancia que se merece, siendo esta fase la que marcará, en gran medida, el éxito de nuestras pretensiones, pudiendo afirmar sin lugar a dudas que, unas malas alegaciones o poco fundamentadas nos llevarán al fracaso del expediente, mientras que el mismo expediente con unas alegaciones coherentes, claras, estudiadas y soportadas debidamente, nos dejaran en una posición inmejorable ante el procedimiento posterior de revisión en el TEAR o incluso siguientes (jurisdicción ordinaria).
De acuerdo con lo anterior, el contenido y estructura que debería darse al escrito de alegaciones debería ser:
a).- Justificar el cumplimiento de los 4+1 requisitos con la aportación de toda la documentación y pruebas posibles, debidamente estructurado y claro.
b).- Rebatir cualquier argumentación en contra de la aplicación del 7p. Tengamos en cuenta que si el expediente se ha iniciado con un requerimiento previo o con una solicitud de rectificación con devolución de ingresos indebidos, la Administración en su propuesta de liquidación o de resolución (si hablamos de expediente de rectificación) ya deberá motivar sus motivos de oposición a la exención. Al respecto debemos tener presente como ya comentábamos en su día que los principales motivos de oposición suelen ser recurrentes y la mayoría de ellos rebatibles perfectamente. Al respecto indicar que dicho artículo del blog será ampliado en breve.
c).- Anticiparse a posibles argumentaciones que pudiera realizar a posteriori la AEAT en función de las alegaciones formuladas, utilizando para ello el know-how del profesional que pudiera asistir al trabajador en estos expedientes.
d).- Asimismo, interesa cerrar la cuantificación de los días a los que son de aplicación la exención, en tanto la Administración en la gran mayoría de ocasiones no entra a discutir la cuantía de la exención, motivo por el cual cuanto más claro quede éste, más fácil será la ejecución posterior del fallo del Tribunal, cuando éste nos de la razón.
En definitiva, debemos hacer el ejercicio de meternos en la piel de la Administración, revisar nuestros justificantes de forma crítica y prever cualquier grieta en nuestras argumentaciones que pueda utilizar la Administración para desvirtuar nuestras pretensiones y justificantes.
Es por lo anterior que, ya para finalizar, nos permitimos recordar una vez más al trabajador, la necesidad de acudir a profesionales expertos en esta materia en tanto cada vez más la Administración Tributaria se muestra más reacia a la aplicación del 7p, siendo cada vez más necesario disponer del mejor asesoramiento posible para poder encontrar el tendón de Aquiles de la Administración Tributaria. No olvidemos que la Administración Tributaria también aprende de sus errores y cada vez se muestra más hábil a la hora de fundamentar la inaplicación del 7p, haciendo más complicada todavía la labor de defensa del 7p.
Asimismo, recordar a las empresas la necesidad de aplicar la exención en nómina para evitar problemas futuros de gestión de RRHH y mantener a la plantilla con una retribución optima. En breve procederemos a publicar una guía práctica para la aplicación del 7p en nómina.
Quedamos como siempre, a vuestra disposición para lo que sea necesario.
Jordi Vilardell Casas. Socio Director Depto. Fiscal. UHY Fay & Co Barcelona.. Fundador “Fiscalidad del Expatriado”.
