El pasado lunes 23 de junio, el Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas facilitó en su página web el texto del Anteproyecto de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Se han publicado multitud de noticias en los distintos medios de prensa sobre el alcance de las medidas que afectan al Impuesto sobre Sociedades (en adelante ISOC), y la práctica totalidad de las mismas se ha centrado en el análisis de la rebaja de los tipos nominales, así como la de los tipos efectivos, con la supresión de determinadas deducciones, pero el Anteproyecto de Ley incorpora grandes cambios en cuestiones elementales del Impuesto.
El objetivo de la presente entrada en el blog, y de otras que vendrán a posteriori es analizar con detenimiento los cambios propuestos; a continuación analizaremos los cambios relativos a las dotaciones de amortización.
En la actualidad, el Texto Refundido aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004 regula en el artículo 11 el tratamiento de las amortizaciones y el tenor literal del artículo es el siguiente:
1. Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.
Se considerará que la depreciación es efectiva cuando:
a) Sea el resultado de aplicar los coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.
b) Sea el resultado de aplicar un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización.
El porcentaje constante se determinará ponderando el coeficiente de amortización lineal obtenido a partir del período de amortización según tablas de amortización oficialmente aprobadas, por los siguientes coeficientes:
1.º 1,5, si el elemento tiene un período de amortización inferior a cinco años.
2 º 2, si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a cinco años e inferior a ocho años.
3.º 2,5, si el elemento tiene un período de amortización igual o superior a ocho años.
El porcentaje constante no podrá ser inferior al 11 por ciento.
Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante porcentaje constante.
c) Sea el resultado de aplicar el método de los números dígitos.
La suma de dígitos se determinará en función del período de amortización establecido en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.
Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante números dígitos.
d) Se ajuste a un plan formulado por el sujeto pasivo y aceptado por la Administración tributaria.
e) El sujeto pasivo justifique su importe.
Reglamentariamente se aprobarán las tablas de amortización y el procedimiento para la resolución del plan a que se refiere el párrafo d).
2. Podrán amortizarse libremente:
a) Los elementos del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias de las sociedades anónimas laborales y de las sociedades limitadas laborales afectos a la realización de sus actividades, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su calificación como tales.
b) Los activos mineros en los términos establecidos en el artículo 97.
c) Los elementos del inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios, afectos a las actividades de investigación y desarrollo.
Los edificios podrán amortizarse, por partes iguales, durante un período de 10 años, en la parte que se hallen afectos a las actividades de investigación y desarrollo.
d) Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado intangible, excluidas las amortizaciones de los elementos que disfruten de libertad de amortización.
e) Los elementos del inmovilizado material o intangible de las entidades que tengan la calificación de explotaciones asociativas prioritarias de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 19/1995, de 4 de julio, de modernización de las explotaciones agrarias, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su reconocimiento como explotación prioritaria.
Las cantidades aplicadas a la libertad de amortización incrementarán la base imponible con ocasión de la amortización o transmisión de los elementos que disfrutaron de aquélla.
3. Siempre que el importe a pagar por el ejercicio de la opción de compra o renovación, en el caso de cesión de uso de activos con dicha opción, sea inferior al importe resultante de minorar el valor del activo en la suma de las cuotas de amortización máximas que corresponderían a éste dentro del tiempo de duración de la cesión, la operación se considerará como arrendamiento financiero.
Cuando el activo haya sido objeto de previa transmisión por parte del cesionario al cedente, la operación se considerará como un método de financiación y el cesionario continuará la amortización de aquél en idénticas condiciones y sobre el mismo valor anterior a la transmisión.
Los activos a que hace referencia este apartado podrán también amortizarse libremente en los supuestos previstos en el apartado anterior.
Pues bien, el Anteproyecto del impuesto, de entrada, mantiene el mismo planteamiento, esto es, se consideran deducibles las dotaciones de amortización que reflejen la depreciación efectiva, y se entenderá que existe dicha depreciación cuando se apliquen alguno de los siguientes sistemas de amortización:
- Sistema de amortización lineal.
- Sistema de porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización.
- Sistema de números dígitos.
- Plan formulado por el contribuyente y aceptado por la Administración tributaria.
- Justificación expresa del deterioro.
Se incorporan las tablas de amortización dentro del artículo 12. ( ver en LINK )
Se mantiene la configuración actual de los sistemas de porcentaje constante, números dígitos, así como los planes especiales de amortización o la justificación del deterioro.
En cuanto a la libertad de amortización, las modificaciones propuestas tienen un sentido doble, se eliminan los siguientes supuestos de libertad de amortización:
- Los bienes afectos a la actividad económica por parte de Sociedades Anónimas Laborales y Sociedades Limitadas Laborales en sus cinco primeros años.
- Los activos mineros.
- Los activos de entidades que tengan la calificación de explotaciones asociativas prioritarias.
- Se suprime la mención a la adquisición de dichos bienes mediante contrato de arrendamiento financiero.
Se crea un nuevo supuesto para elementos del inmovilizado material nuevo cuyo valor unitario sea inferior a 300€ y con un límite global de 25.000€ por periodo impositivo, con la matización de que las cantidades que se apliquen a la libertad de amortización.
Una cuestión más sorprendente es el tratamiento contable de los activos intangibles, ya que el apartado 2 del nuevo artículo 12 solamente indica lo siguiente:
“El inmovilizado intangible con vida útil definida se amortizará atendiendo a la duración de la misma” frente a la anterior redacción en la que expresamente se exigían más requisitos para admitir la deducibilidad de la misma y con el límite máximo del 10%.
4. Serán deducibles con el límite anual máximo de la décima parte de su importe, las dotaciones para la amortización del inmovilizado intangible con vida útil definida, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso.
b) Que la entidad adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de sociedades según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas. Si ambas entidades forman parte de un grupo, la deducción se aplicará respecto del precio de adquisición del inmovilizado satisfecho por la entidad transmitente cuando lo hubiera adquirido de personas o entidades no vinculadas.
Las dotaciones para la amortización del inmovilizado intangible que no cumplan los requisitos previstos en los párrafos a) y b) anteriores serán deducibles si se prueba que responden a una pérdida irreversible de aquél.
Pero del tener literal no se hace referencia alguna al tratamiento que se deba dar a los elementos del inmovilizado intangible sin vida útil definida, que sí se incluye dentro del artículo 13 del Anteproyecto en el que se indica que será deducible el precio de adquisición del activo intangible con el límite anual máximo de la veinteava parte sin que sea necesaria la imputación contable por lo que se generará el correspondiente ajuste negativo en la liquidación del Impuesto sobre Sociedades.
En conclusión, que debemos estar atentos al “desenlace” de la tramitación parlamentaria.
Ángel María Ceniceros
Asociado
