Resulta bastante habitual que nos encontremos ante entidades que participan en el tráfico mercantil bajo la forma de Comunidad de Bienes (C.B.). Al respecto hay que considerar como el artículo 392 del Código Civil, señala:
«Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas.»
Sin embargo, estas Comunidades de Bienes no son un simple pro indiviso, sino que su definición se acerca más a la que figura en el artículo 1665 del Código Civil, en donde afirma:
«La sociedad es un contrato por el cual dos o más personas se obligan a poner en común dinero, bienes o industria, con ánimo de partir entre sí las ganancias.»
Sobre estas Sociedades Civiles hay que señalar varias cuestiones:
1.- Artículo 1667 del Código Civil:
«La sociedad civil se podrá constituir en cualquier forma, salvo que se aportaren a ella bienes inmuebles o derechos reales, en cuyo caso será necesaria la escritura pública.»
Por tanto no existe una formalidad especial para la constitución de una Sociedad Civil, salvo que se aportaran bienes inmuebles o derechos reales.
2.- Artículo 1669 del Código Civil:
«No tendrán personalidad jurídica las sociedades cuyos pactos se mantengan secretos entre los socios, y en que cada uno de éstos contrate en su propio nombre con los terceros.
Esta clase de sociedades se regirá por las disposiciones relativas a la comunidad de bienes.»
Es decir que las Sociedades Civiles tienen personalidad jurídica cuando los pactos no se mantengan secretos, y además las mismas se rigen por las normas del Código Civil relativas a las Comunidades de Bienes.
3.- Artículo 1670 del Código Civil:
«Las sociedades civiles, por el objeto a que se consagren, pueden revestir todas las formas reconocidas por el Código de Comercio. En tal caso, les serán aplicables sus disposiciones en cuanto no se opongan a las del presente Código.»
Esta norma nos dice que si el objeto de la Sociedad Civil es mercantil se rige por las disposiciones del Código de Comercio, en lo que no se opongan a las del Código Civil. En base a la misma, hay alguna jurisprudencia que considera que cuando una Sociedad Civil tiene objeto mercantil, se trata como un Sociedad Colectiva de carácter irregular.
La problemática fiscal surge por la redacción del artículo 7.1.a) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS):
«1. Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.»
De acuerdo con la Disposiciones Transitorias 32ª y 34ª de LIS, las sociedades civiles que tengan objeto mercantil empezarán a tributar por el Impuesto sobre Sociedades a partir del ejercicio de 2016, cuando anteriormente tributaban por el Régimen de Atribución de Rentas, previsto en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). Incluso la Disposición Transitoria decimonovena de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF, en su redacción efectuada por la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias, regulaba la posibilidad de disolver y liquidar de esas Sociedades Civiles que en el ejercicio 2016, justo antes de empezar a tributar por el Impuesto sobre Sociedades.
La Dirección General de Tributos (D.G.T.) en numerosas Consultas Vinculantes, de las que se citan V2376-15, V2382-15, V2383-15, V2385-15 y V2386-15, entre otras muchas, señala:
«En relación con la primera cuestión, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1669 del Código Civil, la sociedad civil tiene personalidad jurídica siempre que los pactos entre sus socios no sean secretos. La sociedad civil requiere una voluntad de sus socios de actuar frente a terceros como una entidad. Para su constitución no se requiere una solemnidad determinada, pero resulta necesario que los pactos no sean secretos. Trasladando lo anterior al ámbito tributario, cabe concluir que para considerarse contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, es necesario que la sociedad civil se haya manifestado como tal frente a la Administración tributaria. Por tal motivo, a efectos de su consideración como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles habrán de constituirse en escritura pública o bien en documento privado, siempre que este último caso, dicho documento se haya aportado ante la Administración tributaria a los efectos de la asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad, de acuerdo con el artículo 24.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio. Sólo en tales casos se considerará que la entidad tiene personalidad jurídica a efectos fiscales.»
En consecuencia, que aunque el objeto de una Comunidad de Bienes sea mercantil, y realmente sea una Sociedad Civil, no tributa en el Impuesto sobre Sociedades, puesto que no se manifestó ante la Agencia Tributaria como tal, según la doctrina de la D.G.T. manifestada en numerosas Consultas Vinculantes, y no hay que olvidar como el artículo 89.1 párrafo 3º de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, indica:
«Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta.»
Su tributación será por el Régimen de Atribución de Rentas, tal y como venían tributando hasta ahora y así lo señala el artículo 6 de LIS:
«1. Las rentas correspondientes a las sociedades civiles que no tengan la consideración de contribuyentes de este Impuesto, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como las retenciones e ingresos a cuenta que hayan soportado, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la Sección 2.ª del Título X de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
2. Las entidades en régimen de atribución de rentas no tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.»
Severino Canal Martínez
