Con fecha 9 de febrero de 2017, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha emitido una sentencia con indudable repercusión en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido. Analizando los requisitos necesarios para la aplicación de la exención a las entregas intracomunitarias, el Tribunal se pronunció claramente en contra de las interpretaciones formalistas y rigurosas favorecidas por algunos Estados Miembro.
Si bien, no es la primera vez que el Tribunal se pronuncia en este sentido, la importancia de esta sentencia radica la meridiana claridad de los hechos, ya que el adquirente – en este caso, además, una sociedad española – no disponía del correspondiente NIF-IVA, ni estaba por tanto registrada en el VIES. No obstante, en juicio del Tribunal, este hecho por sí solo no debe impedir la exención de la entrega.
En este sentido, recuerda el Tribunal que, para la exención de las entregas intracomunitarias, la Directiva impone el cumplimento de unas condiciones determinadas. En primer lugar, debe producirse una entrega, entendiéndose como tal en el ámbito del IVA, la transmisión del poder de disposición sobre el bien. Además, dicho bien debe transportarse fuera del Estado Miembro que concedería la exención, con destino a otro Estado Miembro. Por último, el adquirente debe ser otro sujeto pasivo, o una persona jurídica que no sea sujeto pasivo, actuando en su condición de tal en un Estado Miembro distinto del de partida del transporte.
La transposición de la Directiva realizada por algunos Estados Miembros, entre ellos España, ha convertido este último requisito en una imposición al transmitente conforme debe exigir al adquirente la comunicación de un NIF-IVA otorgado por un Estado Miembro distinto del de partida del transporte. Es indudable que la acreditación de este NIF-IVA permite demostrar que el adquirente está efectivamente establecido en un Estado Miembro distinto al de salida del transporte. Este es un hecho que el Tribunal en más de una ocasión ya ha reconocido: la atribución de un número de identificación a efectos del IVA aporta la prueba del estatuto fiscal del sujeto pasivo y facilita el control fiscal de las operaciones intracomunitarias (sentencias Mecsek-Gabona, de 6 de septiembre de 2012, y Traum, de 9 de octubre de 2014).
En la sentencia que aquí se comenta, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea analiza la adecuación al derecho comunitario de las disposiciones nacionales- en el caso de autos, Portugal – mediante las cuales los requisitos para la exención de las entregas intracomunitarias se han transpuesto de manera que resulta obligatoria la comunicación al transmitente de un NIF-IVA otorgado por un Estado miembro distinto del de salida del transporte. Así, una sucursal en Portugal de una entidad neerlandesa, Euro Tyre B.V., realizaba entregas de neumáticos a favor de otra sociedad del mismo grupo establecida en España, Euro Tyre Distribución de Neumáticos, S.L. (Euro Tyre S.L.). Euro Tyre S.L., que operaba en España con un NIF para sus operaciones nacionales, no obtuvo la inscripción en el registro de operadores intracomunitarios, ni por tanto el correspondiente NIF-IVA español, hasta dos años después. Aun así, Euro Tyre B.V. trató sus entregas a Euro Tyre S.L. como entregas intracomunitarias exentas de IVA en Portugal. La Inspección Tributaria portuguesa, sin embargo, consideró que no se cumplían los requisitos impuestos por la normativa interna para considerar estas entregas exentas puesto que, en el momento en que se realizaron las ventas en cuestión, Euro Tyre S.L. no estaba inscrita en el registro de operadores intracomunitarios en España, ni en el sistema VIES. Euro Tyre B.V. adujo que este requisito es, a lo sumo, una mera exigencia de carácter formal que resulta de una transposición incorrecta de la Directiva.
En su sentencia, el Tribunal es claro: ni la Directiva, ni la jurisprudencia mencionan, entre los requisitos materiales de una entrega intracomunitaria, la obligación por parte del adquirente de disponer de un número de identificación fiscal a efectos de IVA, ni tampoco su obligación de figurar el registro de operadores intracomunitarios y en el sistema VIES. Tampoco cabe deducir estas obligaciones del requisito conforme el adquirente tiene que ser un sujeto pasivo que actúe como tal en un Estado Miembro distinto del de partida de la expedición o transporte de los bienes.
Por tanto, ni la obtención por parte del adquirente de un número de identificación a efectos de IVA que sirva para la realización de operaciones intracomunitarias, ni su registro en el sistema VIES constituyen requisitos materiales para la exención del IVA de una entrega intracomunitaria. Tan sólo se trata de requisitos formales, que no puede cuestionar el derecho del vendedor a la exención, si se cumplen los requisitos materiales de una entrega intracomunitaria. Añade el Tribunal que el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la exención si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales.
El Tribunal matiza que existen dos circunstancias en las que el incumplimiento de un requisito formal puede conllevar la pérdida de la exención. El primer supuesto se daría en el caso de un sujeto pasivo que ha participado deliberadamente en un fraude fiscal. Por ello, no es contrario al Derecho de la Unión exigir a un operador que actúe de buena fe y adopte toda medida que razonablemente pudiera exigírsele para asegurarse de que la operación que efectúa no le conduce a participar en un fraude fiscal. En segundo lugar, el incumplimiento de un requisito formal puede llevar a que se deniegue la exención en el IVA en caso de que dicho incumplimiento tenga como efecto impedir la aportación de la prueba cierta de que se han cumplido los requisitos materiales.
Concluye el Tribunal que, cuando no exista ningún indicio serio de fraude y se haya acreditado que concurren los requisitos materiales exigibles para la exención, el derecho de la Unión se opone a que la Administración tributaria de un Estado Miembro deniegue la exención del IVA de una entrega intracomunitaria por el único motivo de que, en el momento de dicha entrega, el adquirente, con domicilio en el territorio del Estado miembro de destino y titular de un número de identificación a efectos del IVA válido para las operaciones en este Estado, no se encuentre registrado en el sistema VIES ni esté sujeto a un régimen de tributación de las adquisiciones intracomunitarias.
Este importante pronunciamiento debería allanar la vía a los contribuyentes que a menudo se ven obstaculizados por indebidos formalismos referidos a terceros sobre los que pueden no tener ningún control.
