Dentro de la recientemente estrenada Reforma Fiscal se encuentra la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifica la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En dicha Ley y con el objetivo de contribuir a la lucha contra el fraude fiscal se introduce con efectos 1 de abril de 2015 un nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo para las entregas de aparatos electrónicos como teléfonos móviles, consolas, videojuegos, ordenadores portátiles y tabletas digitales, siempre que se cumpla alguno de los siguientes requisitos:
- Que el destinatario sea un empresario o profesional revendedor de estos bienes, cualquiera que sea el importe de la entrega.
- Que el destinatario sea un empresario o profesional distinto de los referidos en el apartado anterior, cuando el importe total de las entregas en una misma factura exceda el importe de 10.000 euros (de base imponible). A estos efectos, se atenderá al importe total de las entregas realizadas cuando se documenten de forma artificiosa en más de una factura.
Como regla general, el sujeto pasivo del IVA (el obligado a ingresar el impuesto ante Hacienda) es el empresario o profesional que realiza la operación (el transmitente del bien o el prestador del servicio); no obstante, en algunos supuestos la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del IVA habilita a los Estados miembros a designar como sujeto pasivo al destinatario de dichas operaciones. Dicha habilitación se circunscribe a sectores en los que frecuentemente se han detectado tramas para eludir el pago del impuesto, las conocidas como fraude carrusel o “truchas”.
Debido a los perjuicios económicos que estas estructuras fraudulentas han venido causando, en julio de 2013 se aprobó la Directiva 2013/43/UE por la que se incluyen dentro la categoría de inversión del sujeto pasivo la entrega de teléfonos móviles, consolas de videojuegos, ordenadores portátiles y tabletas digitales.
Nuevo supuesto de inversión del Sujeto Pasivo en la entrega de aparatos electrónicos
En este mismo sentido, el Real Decreto 1073/2014 de 19 de diciembre introduce nuevos apartados (24.quater.5 y 24 quinquies) en el Reglamento de IVA (Real Decreto 1624/1992 de 29 de diciembre) a fin de regular formalmente este nuevo supuesto de inversión, en concreto, se aclara qué se entiende por revendedor (el empresario o profesional que se dedique con habitualidad a la reventa de estos bienes) y se exige la comunicación expresa y fehaciente al destinatario de estas entregas bienes de que el transmitente en dichas operaciones actúa o bien como empresario o profesional o como revendedor.
La condición de revendedor se acredita mediante la comunicación de este extremo en la declaración censal (mediante la habilitación de una nueva casilla 513 en el modelo 036) y posteriormente éste deberá obtener un certificado específico emitido desde la sede electrónica de la aeat el cual se deberá aportar al destinatario de la operación. El plazo de presentación de la declaración censal para el año 2015 se amplía hasta 31 de marzo, lo cual casa perfectamente con el plazo de entrada en vigor de este nuevo supuesto de inversión el próximo 1 de abril de 2015. A pesar de estas nuevas obligaciones de comunicación, no se han introducido aparejadas infracciones y sanciones específicas, como sí ocurre en otros supuestos de inversión del sujeto pasivo.
Asimismo, el Reglamento de IVA establece la obligación de que estas operaciones se emitan con una serie especial.
Mención especial merece la inclusión (mediante habilitación reglamentaria) a los adquirentes de estos bienes en el supuesto de responsabilidad solidaria en caso de que mediante acción u omisión dolosa o culposa eludan la correcta repercusión del impuesto.
Aplicación práctica del supuesto de inversión del sujeto pasivo
A nuestro parecer, la aplicación práctica del supuesto de inversión del sujeto pasivo cuando el transmitente no sea revendedor va a ser problemática. En primer lugar, se va a someter al destinatario de estos bienes a una excesiva obligación con respecto al conocimiento de su cliente y más teniendo en cuenta que puede derivar en un supuesto de responsabilidad solidaria. Asimismo, surgen dudas de cómo deberá acreditarse la condición de ser empresario o profesional, el reglamento regula el supuesto del revendedor pero no este otro, por otro lado se pueden plantear dudas sobre la aplicación práctica del límite de 10.000 € , ¿qué periodo debe abarcar? Finalmente, se plantean dudas en cuanto la aplicación de la inversión del sujeto pasivo para ventas de paquetes de productos en los que unos sí están sujetos a la inversión y otros no, con la consecuente problemática en cuanto a su facturación.
Esperemos que estas u otras cuestiones problemáticas que surjan puedan resolverse por medio de los pronunciamientos de la Dirección General de Tributos, presumiblemente durante los primeros meses de aplicación.
Vega Pérez
Gerente de Fiscal en Grant Thornton
