Resumen:
La Sentencia 66/2015 desarrolla el caso de un Directivo de una empresa de construcción que realiza viajes a distintos países de Europa en el ejercicio de sus funciones (es responsable de la zona sur de Europa del Grupo, cuya matriz reside en España). Dicho Directivo se acoge a la exención fiscal recogida en el artículo 7.P de la Ley del IRPF durante el ejercicio fiscal 2009. La Agencia Tributaria no aceptó el resultado de la citada declaración y practicó liquidación provisional fijando el rendimiento íntegro del trabajo, lo que resultó en una deuda tributara del contribuyente. Este último recurre y finalmente la Sala del Tribunal Superior de Justicia de Madrid estima el fallo inicial de Tribunal Económico Administrativo.
Desarrollo:
La Agencia Tributaria basa el ajuste en los requisitos incluidos en el artículo 7.P. de la Ley del IRPF y en consultas vinculantes, como por ejemplo la V0179-10. Así, si existe vinculación entre la empresa pagadora y la destinataria, uno de los requisitos para la aplicación de la exención en el IRPF es que el trabajo desarrollado por el contribuyente produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria de dicho trabajo. Es decir, menciona la sentencia, que no se admite la exención cuando estemos ante trabajos que la entidad extranjera no estuviera dispuesta a contratarlos y pagarlos a otra empresa independiente o a desarrollarlos por ella misma como pudieran ser los trabajos en el desarrollo para informes o análisis que puedan interesar a los accionistas (p.e.: trabajos de estudios de productividad, de implantación de nuevas sedes, etc.). Añade además la AEAT que las actividades desarrolladas por el Directivo se corresponden con actividades que favorecen al accionista.
En la defensa de la exención se argumenta que el Directivo, en su condición de máximo responsable de la Zona Europa, en el año 2009 realizó trabajos en beneficio de distintas filiales del Grupo en el extranjero, realizando diversas funciones de gerencia, dirección y coordinación de proyectos en curso y planificación de obras, etc., lo que le exigió llevar a cabo multitud de viajes durante ese ejercicio, habiendo trabajado 105 días en el extranjero de manera efectiva. Añade además, que se cumplen con los tres requisitos básicos del art. 7.p de la Ley del IRPF para que sea aplicable la exención: (i) trabajo efectivo en el extranjero, (ii) beneficio o utilidad para la entidad extranjera destinataria de los servicios, y (iii) existencia de un impuesto similar al IRPF en el país en que se desarrollan los trabajos. El recurrente afirma que el único motivo en que se basa la denegación de la exención es que a juicio de la AEAT no se ha sustentado el beneficio o utilidad por parte de las entidades receptoras del servicio, aun cuando se han presentado cartas certificadas de la Dirección de las entidades receptoras de los trabajos que confirman que se han prestado los servicios.
En la posición de la Administración no se cuestiona los desplazamientos al extranjero ni la existencia de un impuesto análogo al IRPF en los países a los que fue desplazado el Directivo, todos los cuales tienen suscrito con España Convenios para evitar la doble imposición. Sin embargo, no ha quedado acreditado que esos trabajos produzcan una ventaja o utilidad en la entidad extranjera destinataria de los mismos. La AEAT explica que han sido revisadas las cartas certificadas de parte de los Administradores de las entidades filiales, quienes confirman las actividades desarrolladas por el Directivo; sin embargo, dichas actividades son las siguientes: coordinación, dirección, control, supervisión y apoyo de la ejecución y gestión de las diferentes empresas y de los distintos proyectos. A este razonamiento suma el que el Directivo ha desarrollado trabajos a favor de filiales en el extranjero como miembro de su Comité de Dirección o de su Consejo de Vigilancia o Comité de Auditoría, pero que las pruebas presentadas por el Directivo o las entidades vinculadas receptoras del servicio no describen el trabajo desarrollado por el recurrente que beneficie a las filiales del grupo.
Sentencia la Sala que la carga de la prueba corresponde al Directivo ya que es quien pretende reducir su carga fiscal mediante una exención. Finaliza la sentencia con el argumento de que las actividades desarrolladas por el Directivo redundan, en definitiva, en beneficio de la entidad residente en España (la entidad matriz) y no sólo en beneficio de la entidad no residente.
Aspectos clave:
El fallo de la Sala pone una vez más de relieve lo siguiente:
- Cuando se aplique la exención del 7.P en el marco de operaciones vinculadas, es la empresa que realiza la facturación intragrupo y el beneficiario de la exención quienes deben de preocuparse de la carga de la prueba (beneficio, ventaja o utilidad para el receptor del servicio).
- Es preciso tener especial cuidado con las funciones de control y supervisión. En ocasiones es mejor el desarrollo y diseño de perfiles claros de decisión en el desarrollo de una obra, práctica usual en la industria de infraestructuras y construcción (p.e.: UTEs, Consorcios, etc.).
- Es recomendable llevar una bitácora de servicios y seguimiento en la prestación de los mismos.
- Las retos que plantea una aplicación razonable del art. 7.p) de la Ley del IRPF son muy casuísticos, de modo que se debería adoptar una posición en función de las circunstancias concretas del Directivo y de sus funciones.
- El diseño de actividades y servicios intragrupo debe poner en valor los aspectos clave de la industria de la construcción para alcanzar una seguridad jurídica razonable (por ejemplo las actividades de contratación, gestión de seguros y garantías, etc.).
- La re-facturación de costes entre entidades vinculadas sin realizar un análisis previo de las contingencias fiscales debería de ser una práctica mínima.
