Para el análisis de este supuesto partimos de la premisa que la transmisión de la vivienda fue por I.V.A., es decir que el vendedor tenía la condición de promotor y que realizó la construcción o rehabilitación de la citada vivienda, y en consecuencia la primera transmisión está sujeta y no exenta al I.V.A.
La Sociedad adquirió la vivienda y quiere conocer si puede deducir el I.V.A. soportado derivado de dicha adquisición. Al respecto, hay que considerar, en primer lugar, el artículo 92.Uno.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA):
«Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o correspondan a las siguientes operaciones:
1.º Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.»
En principio se cumple este requisito puesto que hubo una entrega de bienes por parte de un sujeto pasivo del I.V.A. En cuanto a la Sociedad adquirente, la misma es un sujeto pasivo del I.V.A., al menos en principio, puesto que el artículo 5.Uno.b) de LIVA, señala:
«Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
….
1.b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.»
Por su parte, el artículo 94.Uno.1º.a) de LIVA, expresa:
«Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1.º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:
1. a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.»
Por tanto, no dan derecho a deducir las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y exentas del I.V.A.
Al respecto hay que considerar como el artículo 20.Uno.22º.A) de LIVA, dice que están exentas del Impuesto:
1. A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada.»
Tampoco hay que olvidar como el artículo 20.Uno.23º.b) de LIVA, decreta la exención del impuesto:
«23.º Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
…
1.b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.»
De la lectura de estas dos normas se desprende que, con carácter general, la transmisión de la vivienda o el arrendamiento de la misma, se encuentran exentas del I.V.A.
En cuanto a las deducciones, el artículo 99.Dos de LIVA, indica:
«Dos. Las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado.
No obstante, en los supuestos de destrucción o pérdida de los bienes adquiridos o importados, por causa no imputable al sujeto pasivo debidamente justificada, no será exigible la referida rectificación.»
En conclusión, la deducción tiene que realizarse considerando el destino previsible de los bienes adquiridos, en este caso la vivienda. Al respecto el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), en las Resoluciones de 9-6-2004, 13-6-2007, 21-7-2009 y 23-1-2014, señala que el destino previsible de una vivienda, salvo que se acredite otra cosa, es la venta exenta del I.V.A. o el arrendamiento, también exento del I.V.A., lo que implica que no se puede aplicar la deducción por la adquisición de la vivienda.
La Jurisprudencia, mantiene también ese criterio, al menos en las Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 13-3-2012; Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León de 18-1-2013, Tribunal Superior de Justicia de Valencia de 9-4-2013; Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 14-1-2014, 10-3-2015 y 9-4-2015. El Tribunal Supremo en la Sentencia de 30-1-2014, mantiene el criterio y expresa:
«La entidad no actuó así, pues practicó la deducción de las cuotas de IVA sin fundamentar que los bienes se destinarían a segundas entregas sujetas al IVA por renuncia de la exención, o a arrendamientos que no fueran de vivienda, por lo que la única vía para practicar la deducción es atender al destino previsible de los bienes (operaciones exentas). Siendo esto así, la entidad incumple de forma irremediable uno de los requisitos para renunciar a la exención del IVA, lo que determina que la operación de compraventa del inmueble sito en la C/ Príncipe de Vergara, 15 esté exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido. Estando la operación exenta, MOLA 1.5 no debió haber soportado cuota de IVA alguna por dicha adquisición, por lo que se considera no. Deducible.»
En consecuencia, el I.V.A. derivado de la adquisición de la vivienda por la Sociedad no es deducible, salvo que se pruebe de una forma objetiva que el destino final de la vivienda no va a ser la compraventa exenta del I.V.A. o el arrendamiento también exento del I.V.A.
Severino Canal Martínez
